Что такое убытки подлежащие переносу

Как и на какой срок можно осуществить перенос убытков на будущее?

Что такое убыток?

Деятельность любой организации сопряжена как с прибыльностью бизнеса, так и с его убыточностью. Под убытком Налоговый кодекс в п. 8 ст. 274 НК РФ подразумевает отрицательную разницу, возникшую между полученными доходами и понесенными расходами, учтенными при налогообложении.

Налоговый орган, проводящий камеральную проверку отчета, содержащего по итогам налогового периода убыток, имеет право затребовать пояснения относительно обоснованности размера этого убытка (п. 3 ст. 88 НК РФ).

О камеральной проверке по налогу на прибыль читайте в материале: «Камеральная проверка по налогу на прибыль: как подготовиться»

Налоговый кодекс установил в п. 6 ст. 6.1, п. 3 ст. 88 и сроки представления таких пояснений – не более 5 рабочих дней. Чтобы подтвердить данные, внесенные в декларацию, налогоплательщик вправе, согласно п. 4 ст. 88 НК РФ, подавать различные документы, в числе которых чаще всего фигурируют выписки из регистров бухгалтерского или налогового учета.

Начало бизнеса – разрешено ли учитывать убытки?

Налоговый кодекс в главе 25 разрешает полученные убытки учитывать при расчете налоговой базы. Однако совершать это действие допускается лишь в следующих налоговых периодах, да и то если налоговая база будет положительна. Таким путем, согласно п. 1 ст. 283 НК РФ, и происходит перенос убытков на будущее.

В деловой практике встречаются обстоятельства, при которых налогоплательщик несет в определенном отчетном периоде затраты, но дохода не получает. Чаще всего такое случается при начале бизнеса, когда компания на предварительном этапе ведет подготовку к производству или строительству. В этот временной промежуток она вынуждена выдавать заработную плату персоналу, закупать материалы и оборудование и т.п.

ВАЖНО! Начиная с 01.01.2017 и по 31.12.2021 компания может учесть убытки за прошлые периоды таким образом, чтобы полученный положительный годовой результат не был уменьшен за счет переносимого убытка более чем на 50%. Когда убытки можно признать без ограничений, узнайте здесь.

Минфин России в письме от 26.08.2013 № 03-03-06/1/34810 и ФНС России в письме от 21.04.2011 № КЕ-4-3/6494 высказывают мнение, что налогоплательщик имеет полное право в таких ситуациях в общем порядке произвести перенос убытков на будущее.

Следует отметить, что Минфин в последнее время резко изменил свою позицию в сторону налогоплательщиков. Ранее специалисты министерства настаивали на том, что налогоплательщик не вправе переносить убытки, пока он не ведет деятельность, направленную на получение дохода. Более того, Минфин вообще считал излишним учет расходов в такие периоды.

Подобная позиция была причиной множества судебных процессов. И, несмотря на явное рассогласование позиции Минфина с нормами, содержащимися в абз. 4 п. 1 ст. 252 НК РФ, арбитражные суды иногда поддерживали контролирующие органы.

Ограничения, существующие при переносе убытков на будущее

Налоговый кодекс определяет ряд ограничений, которые наложены на перенос убытков на будущее. Нельзя переносить следующие убытки:

  • Если они получены налогоплательщиком в периоде, когда применялась ставка налога на прибыль, равная 0% по основаниям, изложенным в пунктах 1.1, 1.3, 5, 5.1 статьи 284 НК РФ.
  • Если они получены от реализации или выбытия в иной форме акций российских компаний, непрерывно более пяти лет находившихся в собственности юридического лица, и если эти убытки соответствуют хотя бы одному из тех критериев, которые поименованы в п. 2 ст. 284.2 НК РФ. Впрочем, ставка налога на прибыль по таким операциям тоже, согласно п. 4.1 ст. 284 НК РФ, равна 0%.
  • Если убыток понесен на УСН или ЕСХН, а в новом периоде налогоплательщик перешел на общий режим налогообложения. Эти ограничения определены нормами, содержащимися в абз. 9 п. 5 ст. 346.6, абз. 8 п. 7 ст. 346.18 НК РФ, и письмом Минфина России от 25.09.2009 № 03-03-06/1/617.
  • Если организация участвует в проекте «Сколково», то убыток, полученный до освобождения от налогообложения, на будущее, согласно п. 9 ст. 246.1 НК РФ, не переносится.

Как правильно отразить перенос убытков в декларации по налогу на прибыль, разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Изучите материал, получив пробный доступ к системе бесплатно.

Особенности переноса убытков на будущее

Перенос некоторых убытков осуществляется в особом порядке. Такие особенности установлены для убытков:

  • От деятельности, осуществляемой обслуживающими производствами и хозяйствами (ст. 275.1 НК РФ).
  • По операциям, проводимым с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, если эти бумаги и сделки необращающиеся (п. 22 ст. 280 НК РФ).
  • По операциям, которые проводятся с амортизируемым имуществом (п. 3 ст. 268 и ст. 323 НК РФ).
  • По операциям, связанным с уступкой или переуступкой права требования (ст. 279 НК РФ).

Сроки переноса убытков

Временные рамки переноса убытков на будущее определены абз. 1 п. 2 ст. 283 НК РФ, в соответствии с которым срок не может быть больше 10 лет, идущих за налоговым периодом, когда был получен этот убыток. Иначе говоря, налогоплательщик вправе использовать полученную отрицательную разницу лишь в этот промежуток. Если на прибыль выйти так и не удастся, то с 11-го года воспользоваться этим правом уже будет нельзя, и убыток останется непогашенным.

Впрочем, данное ограничение неприменимо в отношении следующих лиц:

  • Организаций, имеющих лицензии на эксплуатацию участка недр, если в границах этого участка есть новое месторождение углеводородов либо здесь планируется вести поиск такого месторождения.
  • Операторов, обслуживающих новое морское месторождение углеводородов.

Указанные выше лица определены п. 2 ст. 283 НК РФ.

ВНИМАНИЕ! Налоговики получили право «снимать» убытки у правопреемника, если докажут, что учет этих убытков был основной целью реорганизации.

Перенос убытков на будущее можно начинать в первом же отчетном периоде, не дожидаясь окончания налогового периода. Главное, как отмечено в п. 1 ст. 283 НК РФ, чтобы в этом периоде была получена прибыль.

При этом Налоговый кодекс в п. 2 ст. 283 допускает, что перенос убытков на будущее можно осуществить в полном объеме. Однако есть и существенное ограничение. Дело в том, что такое действие можно совершить лишь в пределах суммы налогооблагаемой прибыли, поскольку, согласно п. 8 ст. 274 НК РФ, налоговая база признается равной нулю, если возникает отрицательная разница между доходом и расходом. То есть перенести на текущий период можно лишь ту часть убытка, которая не больше налогооблагаемой прибыли.

Итоги

Убытки можно перенести на будущие периоды в течение 10 лет. В период с января 2017 по декабрь 2021 года, уменьшить доход можно на величину убытка, но так, чтобы полученная экономическая выгода уменьшилась не более, чем на 50%.

Убытки на будущее: нюансы переноса в налоговом учете

Если по итогам налогового периода по правилам главы 25 НК РФ организацией получен убыток, то в налоговом учете его можно перенести на будущие периоды.

Понятие убытка в налоговом учете

Убыток — это отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с главой 25 НК РФ, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном этой главой, в данном отчетном (налоговом) периоде.

В случае если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток, то налоговая база в этом периоде признается равной нулю.

Убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения в порядке и на условиях, установленных ст. 283 НК РФ.

Перенос убытков на будущее с 2017 года

Согласно изменениям в законодательстве переносить на будущее можно будет убыток в сумме, не превышающей 50% от налоговой базы текущего периода.

Кроме того, новый закон отменил ранее действовавший десятилетний ограничительный срок переноса убытков.

При этом стоит добавить, что ограничение сумм переносимых убытков на текущий момент установлено законодателями пока что на период с 1 января 2017 года по 31 декабря 2020 года.

Перенос налогового убытка на будущее в бухгалтерском учете

Применение

Условный расход (доход) по налогу на прибыль отражается по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от № 94н).

Сумма полученного по данным налогового учета убытка, подлежащая переносу на будущее, в соответствии с п. п. 8 — 11, 14 образует вычитаемую временную разницу, приводящую к образованию отложенного налога на прибыль (отложенного налогового актива), который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Организация признает отложенные налоговые активы в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы, при условии вероятности того, что она получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах.

Отложенный налоговый актив равняется величине, определяемой как произведение вычитаемой временной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, действующую на отчетную дату.

Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции с кредитом счета 68 (п. 17 ; Инструкция по применению Плана счетов).

По мере уменьшения или полного погашения вычитаемой временной разницы (по мере переноса полученного убытка на будущее) будет уменьшаться или полностью погашаться отложенный налоговый актив.

При этом производится запись по дебету счета 68 и кредиту счета 09.

Организация в 2017 г. по данным бухгалтерского и налогового учета получила убыток от основной деятельности в размере 50 000 руб.

По результатам 2018 г. по данным бухгалтерского и налогового учета получена прибыль от основной деятельности в размере 100 000 руб.

Организация решила перенести убыток на будущее в размере 50% от налоговой базы текущего периода.

В учете перенос убытка на будущее следует отразить следующим образом:

Содержание операцийДебетКредитСумма, руб.Первичный документ
Бухгалтерские записи 2017 г.
Отражен убыток от основной деятельности99-190-950 000Бухгалтерская справка-расчет
Отражен условный доход по налогу на прибыль6899-210 000Бухгалтерская справка-расчет
Признан отложенный налоговый актив096810 000Бухгалтерская справка-расчет
Бухгалтерские записи 2018 г.
Отражена прибыль от основной деятельности90-999-1100 000Бухгалтерская справка-расчет
Отражен условный расход по налогу на прибыль99-26820 000Бухгалтерская справка-расчет
Погашен отложенный налоговый актив680910 000Бухгалтерская справка-расчет

Очередность переноса убытка на будущее

Согласно положениям п. 3 ст. 283 НК РФ в случае, когда убытки были получены не в одном, а нескольких налоговых периодах, при их переносе должна соблюдаться очередность: сначала нужно переносить убыток, полученный в самый ранний год, а за ним в порядке возрастания года убытки, полученные в более поздние периоды.

По итогам 2012 г. организация получила убыток в размере 300 000 руб., по итогам — убыток в сумме 400 000 руб.

Все последующие годы организация работала с прибылью, однако не уменьшала налоговую базу 2014 — 2016 гг. на убытки прошлых лет.

В 2017 г. она получила прибыль в размере 800 000 руб. и решила перенести на этот год убытки прошлых лет.

При расчете налога на прибыль за 2017 г. она вправе учесть убыток в размере 50% от прибыли за 2017 год — 400 000 руб. (800 000 руб. х 50%).

Поэтому, организация вправе учесть полученный в 2012 г., убыток в сумме 300 000 руб., а также часть убытка за 2013 г. в размере 100 000 руб. (400 000 — 300 000).

Таким образом, налоговая база организации за 2017 г. будет равна 400 000 руб.

Остаток неперенесенного убытка за 2013 г. в сумме 300 000 руб. (400 000 — 100 000) компания сможет учесть в последующие годы без ограничительного десятилетнего срока переноса убытков.

Вид и сроки хранения документов о подтверждении убытка прошлых лет

Налоговый кодекс не конкретизирует состав таких документов.

Тем не менее налоговики настаивают на том, что у компании должны сохраняться все первичные документы за календарный год, по итогам которого она получила убыток (накладные, акты выполненных работ, акты оказанных услуг, счета, ведомости, акты , кассовые и товарные чеки и др.).

Такого же мнения придерживается Минфин России (Письма от № и от № ).

При этом стоит уточнить, что это не карточки учета, ведомости или налоговые регистры, а именно первичные документы подтверждающие сумму убытка.

Хранение документации о подтверждении убытков прошлых лет должно быть постоянным, пока списывается убыток в уменьшение налоговой базы и до полного его списания.

В противном случае не исключены спорные моменты с налоговыми органами.

Срок, в течение которого налогоплательщики обязаны хранить документы, установлен п. 1 ст. 23 НК РФ и составляет четыре года. То есть в течение четырех лет налогоплательщик обязан обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета, а также других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих доходы, расходы, уплату (удержание) налогов, если иное не предусмотрено НК РФ.

Поэтому, и после полного погашения суммы убытка, документы, подтверждающие этот факт, должны храниться еще четыре года.

Такие требования прописаны в письме Минфина России от № .

Таким образом, первичные документы, подтверждающие сумму убытка, надо хранить в течение всего срока переноса убытка плюс еще четыре года после окончания года, в котором убыток был полностью списан (пп. 8 п. 1 ст. 23, п. 4 ст. 283 НК РФ).

Это надо делать и тогда, когда правильность расчета суммы убытка была подтверждена выездной налоговой проверкой (Письмо Минфина от № ).

Поскольку возможность учесть суммы убытка носит заявительный характер и на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность, при отсутствии документального подтверждения убытка соответствующими документами, включая первичные учетные документы, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу на суммы ранее полученного убытка, налогоплательщик несет риск неблагоприятных налоговых последствий.

Отсутствие документов, подтверждающих объем понесенного убытка, предполагает утрату налогоплательщиком права переносить убытки прошлых лет как не подтвержденные документально в расчет налоговой базы по налогу на прибыль за текущий налоговый период.

Такое решение изложено в Постановлении ФАС Поволжского округа от 29 марта 2011 г. по делу № , в котором также сказано, что, если при проведении выездной налоговой проверки налоговики не истребовали документы первичного учета в подтверждение убытков прошлых лет, на которые уменьшена налоговая база по налогу на прибыль, налогоплательщик в ходе такой проверки должен был самостоятельно представить документы, подтверждающие размер убытков прошлых лет.

Таким образом, перед тем как уменьшить налоговую базу текущего года на сумму убытков прошлых лет, компании целесообразно удостовериться в наличии документов, подтверждающих величину и период возникновения убытков, которые она планирует переносить на будущие периоды.

Перенос убытков при ОСНО и УСН. Инструкция для бухгалтера

эксперт Контур.Школы по налоговому учету

Правильно классифицировать убытки – первый шаг. Запомните: «убыток как финансовый результат деятельности организации» и «убыток от хозяйственной операции» – это разные понятия. Разложим по полочкам правила переноса убытков.

Что означает перенос убытков на будущее?

Перенести убытки — значит снизить налоговые обязательства по налогу на прибыль или по налогу при УСН.

Налоговая проверяет не только факт получения убытка и причины, которые к нему привели, но и механизм переноса убытков. До 2017 года методика переноса убытков при ОСНО и УСН была идентична. С 2017 года порядок переноса убытка по налогу на прибыль изменился, для УСН — остался прежним. Не все бухгалтеры разобрались с новыми правилами и совершали ошибки в учете.

Первая и самая серьезная ошибка — бухгалтер неправильно классифицируется понятие «убыток как финансовый результат деятельности организации» и «убыток от хозяйственной операции». Это приводит к налоговым ошибкам.

В помощь бухгалетрам разберем методику по шагам, приведем примеры, предостережем от возможных ошибок.

Классификация убытков

Убытки на общей системе налогообложения:

  1. Убыток, как финансовый результат по итогам за налоговый период в целом по всей организации.
  2. Убыток от совершения отдельных операций, например, от продажи объектов основных средств, по операциям по уступке (переуступке) права требования и т.п.
  3. Убыток от деятельности обслуживающих производств и хозяйств.
  4. Иные убытки.

Важно: убытки прошлых лет, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде — это убытки, которые приравнены к внереализационным расходам. К ним относят, например, суммы оплаты, которые вернули покупателю за поставленный бракованный товар (письмо Минфина РФ от 25.07.2016 № 03-03-06/1/43372). Такие расходы отражают как убытки по строкам 300-301 Приложения № 2 к Листу 02 и учитывают в общей сумме внереализационных расходов по строке 040 Листа 02. То есть их можно списать единовременно.

При УСН принимают только убытки по результатам за налоговый период в целом по всей организации, т.е. принимают убыток как финансовый результат за год.

Разберем оба случая подробно.

Порядок переноса убытков при ОСНО

1. Перенос убытка за налоговый период (финансовый результат за налоговый период — убыток)

Шаг 1: Определите убыток

Убыток — это отрицательная разница между доходами и расходами, которые учтены при расчете налога на прибыль (п. 8 ст. 274 НК РФ). Перенос убытка на будущее означает, что на сумму убытка (частично) можно уменьшить налогооблагаемую прибыль следующих отчетных (налоговых) периодов.

Исключение — нельзя переносить убыток по деятельности, облагаемой по ставке 0%. Налоговую базу отчетного (налогового) периода формируют так:

Таким образом, убыток (как финансовый результат), уменьшает налоговую базу отчетного, налогового периодов.

Если сделали неправильно: сделайте работу над ошибкой — правильно посчитайте финансовый результат — убыток или прибыль. Если в уточненном расчете финансовый результат — убыток, можно переходить к шагу 2.

Шаг 2: Выполните ограничения и условия переноса убытков:

  • Сумма переносимого убытка, которую организация вправе списать в текущем отчетном (налоговом) периоде, не может превышать 50% суммы налогооблагаемой прибыли, полученной за этот период (п. 2.1 ст. 283 НК РФ). Это ограничение действует с 1 января 2017 г. по 31 декабря 2020 г.
  • В периоде, на который переносите убыток, должна быть положительная налоговая база.
  • Убыток уменьшает налоговую базу (НБ) отчетного (налогового) периода, в результате чего определяется НБ для исчисления налога на прибыль.
  • Сформированную налоговую базу, которую можно уменьшить на сумму убытка, отражают по строке 140 Приложения № 4 к листу 02 декларации по налогу на прибыль. Этот показатель определяют так: стр. 140 = стр. 100 листа 02.
  • Образовавшийся при применении специальных налоговых режимов убыток нельзя учитывать при ОСНО.
  • Переносить убыток, полученный в прошлом налоговом периоде, можно уже на первый отчетный период следующего налогового периода, если по его итогам получена прибыль.
  • Если получили убытки более, чем в одном налоговом периоде, переносите их на будущее в той очередности, в которой понесли.
  • Подтверждающие убыток документы — это первичные бухгалтерские документы, которые подтверждают полученный финансовый результат (Постановление Президиума ВАС РФ от 24.07.2012 № 3546/12).
  • Организация обязана хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка, в течение всего срока, когда уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков, и еще 4 года после окончания года, когда полностью списала убыток (пп. 8 п. 1 ст. 23, п. 4 ст. 283 НК РФ). В том числе и тогда, когда правильность расчета суммы убытка подтверждена налоговой проверкой (письмо Минфина России от 25.05.2012 № 03-03-06/1/278).

Если по итогам налогового периода наряду с убытком от основной деятельности получены доходы, которые облагаются по отдельным налоговым ставкам (например, проценты по государственным и муниципальным ценным бумагам или дивиденды), то сумма переносимого убытка не уменьшает такие доходы.

Если шаг 2 сделали неправильно, то фактически лишили себя права на перенос убытков. Как исправить ошибки: подайте уточненку, так «вернете» право на перенос убытка и исключите налоговые риски в будущем. Обязательно выдерживайте сроки хранения всех документов, имеющих отношение к полученному убытку (обосновывающие его получение).

Шаг 3. Отразите убыток в декларации

Убыток по итогам за текущий налоговый период и переносимый убыток, полученный в прошлых налоговых периодах, отражают в декларации в Листе 02 «Расчет налога» и Приложении № 4 к Листу 02 «Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу» следующим образом:

  1. Убыток, учитываемый в расходах текущего периода:
    — за 1 квартал — по строке 110 Листа 02 и по строке 150 Приложения № 4 к Листу 02;
    — за полугодие, 9 мес. — по строке 110 Листа 02;
    — за налоговый период — по строке 110 Листа 02 и по строке 150 Приложения № 4 к Листу 02.
  2. Остаток убытков, не учтенных в текущем году:
    — за 1 квартал — не отражают;
    — за полугодие, 9 мес. — не отражают;
    — за налоговый период — по строке 160 Приложения № 4 к Листу 02.
  3. Убытки, полученные в предшествующие 10 лет:
    — за 1 квартал и за налоговый период — по строкам 010 — 130 Приложения № 4 к Листу 02;
    — за полугодие, 9 мес. — не отражают (Приложение № 4 к Листу 02 не заполняют).

Если сделали неправильно:

  • обязаны подать уточненку, если сумма налога занижена;
  • если требуется, обязаны уплатить пени, штрафы;
  • добровольно подайте уточненку, если ошибка не привела к занижению суммы налога на прибыль, но перенос убытков отражен неправильно. В будущем эта ошибка может привести к налоговым рискам — спорам с налоговой и доначислению налога.

Шаг 4. Если была реорганизация в форме присоединения — переносите убыток

Организация-правопреемник вправе применить нормы ст. 283 НК РФ и уменьшить налоговую базу на сумму убытков, полученных присоединенными организациями.

Учесть убытки правопреемник может, начиная с периода, следующего за налоговым периодом, в котором произошло присоединение (п. 5 ст. 283 НК РФ; письмо Минфина России от 30.03.2016 № 03-03-06/1/17811). Одновременно надо выполнить условия:

  • реорганизуемые организации получили убытки до момента реорганизации;
  • реорганизуемые организации не приняли убытки в уменьшение налоговой базы до момента реорганизации.

2. Убыток от реализации ОС

  • Финансовый результат от реализации ОС определяют отдельно по каждому реализованному объекту на основании данных аналитического учета.
  • Убыток от реализации объекта ОС образуется, если остаточная стоимость амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от реализации ОС.
  • Сумму убытка от реализации объекта ОС определяют на дату совершения операции (ст. 323 НК РФ).
  • Убыток признают в целях налогообложения в специальном порядке, предусмотренном ст. 268 и ст. 323 НК РФ: включают в состав прочих расходов равными долями в течение срока, исчисленного как разница (в месяцах) между сроком полезного использования имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации:
    Уб. ОС = КМСПИ — КМЭОС, где:
    КМСПИ — кол-во месяцев срока полезного использования;
    КМЭОС — количество месяцев эксплуатации ОС до момента реализации объекта, включая месяц, в котором он реализован.

Пример 2. Расчет суммы убытка от продажи ОС

Организация в феврале текущего года реализовала производственное оборудование — объект ОС — за 41 000 000 ₽. Первоначальная стоимость объекта — 74 000 000 ₽. За время эксплуатации начислена амортизация в сумме 25 900 000 ₽ (35%). Оставшийся срок полезного использования оборудования — 12 месяцев.

Расходы организации, связанные с реализацией, составили 800 000 ₽.

Фактическая выручка от реализации оборудования составила 40 200 000 ₽ (41 000 000 ₽ – 800 000 ₽). Остаточная стоимость ОС — 48 100 000 ₽ (74 000 000 ₽ – 25 900 000 ₽). Убыток от операции реализации составил «-» 7 900 000 ₽ (40 200 000 ₽ – 48 100 000 ₽).

Убыток распределится равномерно в течение оставшегося срока полезного использования ОС: ежемесячно, начиная с марта 2018 года, в составе прочих расходов организация отразит сумму 658 333 ₽ (7 900 000 ₽ /12 мес.) с корректировкой в последнем месяце. В первом квартале в декларации будет указана сумма убытка от реализации объекта ОС, включаемая в прочие расходы — 1 316 666 ₽ (658 333 ₽ х 2 мес.).

  • Списывать убыток можно начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором продан объект.
  • Операции по реализации амортизируемого имущества отражают в декларации:
  1. По строкам 010 — 060 Приложения № 3 к листу 02 «Расчет суммы расходов по операциям, финансовые результаты по которым учитываются при налогообложении с учетом положений статей 268, 275.1, 276, 279, 323 Кодекса (за исключением отраженных в Листе 05)».
  2. Сумму убытка от продажи амортизируемого имущества, относящаяся к расходам текущего периода (признаваемая прочими расходами текущего периода в порядке, предусмотренном п.3 ст. 268 НК РФ, и учтенная ранее по строке 060 Приложения № 3 к листу 02), учитывают при формировании показателя, вносимого по строке 100 Приложения № 2 к листу 02 декларации.

На примере 3 рассмотрим, как отразить убыток в декларации.

Пример 3 (продолжение примера 2). В декларации по налогу на прибыль за период, в котором продано ОС, — февраль 2018 года — в Приложении № 3 к Листу 02 отражены показатели:

  1. По строке 010 — количество объектов ОС, проданных в первом квартале — «1».
  2. По строке 020 — количество объектов ОС, проданных в данном периоде с убытком — «1».
  3. По строке 030 — выручка от продажи ОС — 40 200 000 ₽.
  4. По строке 040 — остаточную стоимость ОС — 48 100 000 ₽.
  5. По строке 060 — сумму убытка от продажи ОС — 7 900 000 ₽. За каждый период, в котором организация учтет в прочих расходах убыток от продажи ОС, будет заполняться строка 100 Приложения № 2 к Листу 02.
  • Не надо восстанавливать амортизационную премию при продаже ОС, по которому эту премию применяли. Из этого правила есть исключение. Обязанность восстановить амортизационную премию, которая ранее была принята в расходах, возникает, если одновременно выполнены два условия:
  1. Организация продает объект лицу, являющемуся взаимозависимым с организацией-продавцом.
  2. С момента ввода объекта в эксплуатацию до момента его продажи прошло менее пяти лет.

При этом остаточная стоимость проданного объекта определяют:

  • если амортизационная премия в составе доходов не восстанавливается, то остаточная стоимость равна первоначальной стоимости, уменьшенной на сумму амортизационной премии и сумму начисленной амортизации;
  • если амортизационная премия восстанавливается в составе доходов, то остаточная стоимость равна первоначальной стоимости, уменьшенной на сумму начисленной амортизации.
  • Есть различия в порядке признания убытков в бухгалтерском (убыток признают единовременно) и налоговом учете (признают равномерно в течение оставшегося срока полезного использования имущества). Поэтому организация должна применить ПБУ 18/02.

В бухгалтерском учете общая сумма начисленного налога на прибыль должна сойтись с суммой налога на прибыль, отраженного в стр. 180 Листа 02 декларации (п. 21 ПБУ 18/02).

В бухгалтерском учете (БУ) прибыль получится меньше, чем в налоговом учете. Это означает, что условный налог на прибыль по данным БУ будет меньше, чем по налогу на прибыль. Разницу оформляют проводкой (отражают ОНА):

Дебет 09 «Отложенные налоговые активы» Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам»

Сумма превышения налога на прибыль над аналогичными данными в БУ (ОНА) рассчитывают по формуле:

ОНА = Сумма убытка от реализации ОС для целей налогообложения прибыли х Ставка налога на прибыль

Далее, с месяца, следующего за месяцем продажи ОС с убытком, ситуация обратная: в НУ постепенно признают в расходах сумму убытка от продажи ОС, а в БУ прибыль и условный налог, начисленный на эту сумму прибыли (условный расход по налогу на прибыль — УРНП). Это приведет к тому, что прибыль в БУ, а значит и УРНП, окажутся больше, чем прибыль по данным НУ и налог на нее.

Разница между УРНП и налогом на прибыль по НУ определяют по формуле:
Сумма, на которую ежемесячно уменьшают сальдо сч.68 и 09 (ОНА) = ОНА / Срок учета убытка от продажи ОС для целей налогообложения прибыли (в месяцах)
Погашение ОНА (ежемесячное списание разницы) оформляют проводкой:

Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам» Кредит 09 «Отложенные налоговые активы»

Все расчеты оформляют бухгалтерской справкой.

Не учитывать ОНА и ОНО могут только те организации, которые вправе вести упрощенный бухучет и указали в своей бухгалтерской учетной политике, что не применяют ПБУ 18/02 (п. 1 ч. 4 ст. 6 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ, п. 2 ПБУ 18/02, п. 4 ПБУ 1/2008).

Порядок переноса убытков при УСН

Переносить убытки на будущие налоговые периоды могут только налогоплательщики с объектом налогообложения «доходы минус расходы». Перенос убытков означает уменьшение налоговой базы текущего налогового периода по «упрощенному» налогу на размер убытков, которые были получены по итогам за прошлые налоговые периоды (п. 7 ст. 346.18 НК РФ).

Правила переноса убытков прошлых налоговых периодов:

  • Перенести можно только убытки, полученные за налоговые периоды, в которых применялась УСН с объектом «доходы минус расходы», и только в том случае, если в периоде переноса также применяется этот объект налогообложения.
  • При определении убытка в расчет принимают только доходы и расходы, которые учитывались по правилам главы 26.2 НК РФ.
  • Убытки уменьшают налоговую базу налогового периода.
  • Налогоплательщик вправе сам определить в каком порядке, и в какой сумме переносить убытки прошлых периодов.
  • Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка, полученного за налоговый период, не более чем на 10 налоговых периодов. Например, если убыток получен по итогам за 2018 год, то последний год, когда этот убыток может быть учтен в уменьшение налоговой базы по налогу при УСН — 2028 год.
  • Перенос убытков отражают в налоговом учете: в Книге учета доходов и расходов в III разделе указывают общую сумму убытков в разрезе каждого «убыточного» налогового периода и сумму, которую принимают в уменьшение налоговой базы отчетного налогового периода.

Раздел III Книги заполняют так:

СтрокиСодержание операции
010 — 110Суммы убытков, полученных в предшествующие 10 лет при применении УСН с объектом «доходы минус расходы», которые не были учтены в расходах в предшествующие годы
120Налоговая база за текущий год = строка 040 справки к разд. I Книги. Если налоговая база равна нулю или в текущем году получен убыток (отражен по строке 041 Справки к разд. I Книги), убыток прошлых лет учесть в расходах текущего года нельзя
130Сумма убытка прошлых лет, которая учитывается в расходах текущего года (не может быть больше суммы по строке 120). В декларации сумму отражают по строке строка 230 раздел 2.2
140Сумма убытка, полученного в текущем году, = строки 041 Справки к разд. I книги (при заполненной строке убыток прошлых лет учесть в расходах текущего года нельзя)
150 — 250Суммы убытков прошлых лет, не учтенные в расходах в текущем году, и убытка, полученного в текущем году. Эту сумму можно перенести на будущее (с учетом ограничения периода переноса убытков — 10 лет)

В налоговой декларации отражают сумму убытка прошлых периодов, которую принимают в уменьшение налоговой базы отчетного налогового периода (строка 230 раздел 2.2).

  • При смене объекта:
    — с «доходы минус расходы» на «доходы» налогоплательщик теряет право на перенос убытков прошлых периодов;
    — с «доходы минус расходы» на «доходы» и потом обратно на «доходы минус расходы» применение переноса убытков возобновляют при условии, что не прошло 10 лет (письмо Минфина России от 16.03.2010 № 03-11-06/2/35).
  • Убытки, полученные от деятельности, по которым применялись иные режимы налогообложения, не переносят при УСН (абз. 8 п. 7 ст. 346.18 НК РФ).
  • Убытки нескольких налоговых периодов переносят на будущее в той очередности, в которой они получены (абз. 5 п. 7 ст. 346.18 НК РФ).
  • Налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие убыток, и сумму, на которую была уменьшена налоговая база по каждому налоговому периоду, в течение всего срока переноса убытков (абз. 7 п. 7 ст. 346.18 НК РФ).